A liquidação de excedentes de energia no mercado de curto prazo (MCP) da Câmara de Comercialização de Energia Elétrica (CCEE) suscita uma das discussões mais relevantes da tributação do setor elétrico, tanto em ICMS quanto em PIS/Cofins.
O Convênio ICMS 15/2007 trata a liquidação de diferenças no MCP da CCEE como se houvesse, na posição credora, uma saída de energia elétrica e, na posição devedora, uma entrada do mesmo bem, tributável. A partir dessa premissa, a disciplina infralegal dos estados passou a exigir, do agente em posição credora, emissão de documento fiscal sem destaque e estorno do crédito anteriormente apropriado (balanço energético), como se se estivesse diante de operação subsequente não tributada.
Em PIS/Cofins, a Receita Federal passou a sustentar que o crédito somente seria admitido em relação à energia elétrica efetivamente consumida (art. 3º, IX, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003), e não em relação à energia contratada que, ao final, venha a ser liquidada no MCP. Por isso, o fisco exige estorno de créditos das contribuições do contribuinte em posição credora.
Ambos os posicionamentos estão equivocados. Prova disso é que, em 26 de fevereiro, o TJMG publicou acórdão que manteve decisão favorável quanto ao não estorno de créditos de ICMS em posição credora (Processo 5125031-64.2022.8.13.0024). Trata-se do primeiro precedente favorável ao contribuinte em segunda instância, em matéria ainda não examinada pelos tribunais superiores.
A premissa central da tese, para o ICMS, é que, no caso Pátio Savassi (REsp 1615790), o STJ assentou, em posição devedora, que a liquidação no MCP da CCEE não tem por objeto a energia elétrica, enquanto mercadoria. A transação consiste em cessão multilateral de direitos contratuais de consumo, intermediada pela Câmara, como mecanismo de equalização entre volumes contratado e consumido.
Se o objeto da transação é um direito e não uma mercadoria, a operação não se amolda ao núcleo da competência do ICMS. Por consequência, a mesma qualificação jurídica deve governar a posição credora. Se, quando “compra” no MCP, o agente não adquire mercadoria, mas direitos de consumo, então, quando “vende” excedentes, ele não promove saída de mercadoria, mas aliena direitos, fora do campo material do imposto.
Por isso, a discussão sobre estorno não pode ser tratada como “saída isenta” ou “não tributada” no sentido usual do art. 155, § 2º, II, da CF. Aqui não há operação potencialmente tributável e desonerada por opção do legislador; há uma operação que jamais poderia ser alcançada pelo ICMS, porque não envolve circulação jurídica de mercadoria.
Esse enquadramento atrai as mesmas conclusões construídas pelo STF em situações nas quais inexiste a materialidade do imposto, e, por isso, não se aplica a regra de estorno. Na ADC 49, ao reconhecer que a transferência entre estabelecimentos do mesmo titular não configura fato gerador, o debate deslocou-se para a pergunta: pode o Estado exigir estorno como se estivesse diante de desoneração infraconstitucional?
A resposta do STF foi de que, sem materialidade possível, não há como impor estorno com fundamento em “isenção” ou “não tributação” como categorias constitucionais voltadas a operações que poderiam estar no campo do ICMS, mas foram afastadas por norma de exoneração.
O raciocínio é análogo ao do precedente de saídas de bens em comodato (Tema n. 1.052): a mera saída física não é “operação desonerada”, e, por isso, não se impõe o estorno, sob pena de desfigurar a não cumulatividade.
O TJMG aproximou-se dessa linha de precedentes. Uma vez reconhecida, em posição devedora, a impossibilidade de cobrança de ICMS por ausência de materialidade, não haveria sentido em admitir, para a posição credora, o estorno proporcional de créditos, como se se estivesse diante de uma saída desonerada de mercadoria.
Também é importante distinguir essa controvérsia do Tema 1258 da repercussão geral. Nele, o STF examina se, em operações interestaduais, a regra do art. 155, § 2º, X, b, ao deslocar a tributação para o Estado de destino, autoriza ou não estorno de créditos. A controvérsia pressupõe circulação de mercadoria, cuja tributação é deslocada ao estado de destino em razão da “imunidade” na origem. Justamente por isso, trata-se de operação tributada, e essa é a premissa central da tese dos contribuintes. O ministro Dias Toffoli votou pela manutenção dos créditos. O julgamento está suspenso por pedido de vista.
O caso julgado pelo TJMG, porém, não se confunde com esse quadro. Aqui, a causa de pedir não está na tributação decorrente do deslocamento de competência, em operação interestadual, para o estado de destino. Ainda assim, é evidente que eventual vitória dos contribuintes no Tema 1258 também produziria repercussão positiva sobre as liquidações de excedentes no MCP. Isso porque o Convênio ICMS 15/2007 parte de uma presunção de operação interestadual com energia, desonerada na origem e tributada no destino.
O ponto submetido ao TJMG, contudo, é anterior. A liquidação de excedentes em posição credora não configura operação com mercadoria, mas cessão de direitos. Trata-se, portanto, de fenômeno situado fora do campo de incidência do ICMS. Por isso, ainda que o STF venha a firmar, no Tema 1258, entendimento desfavorável ao contribuinte, não haverá repercussão necessária sobre a controvérsia relativa ao MCP.
Já em PIS/Cofins, o fisco sustenta que o art. 3º, IX, das Leis 10.637/2002 e 10.833/2003 autorizaria o crédito apenas sobre energia elétrica consumida, e não sobre energia contratada, exigindo estorno quando parte da energia adquirida não é consumida (porque houve cessão de direitos de seu consumo).
Esse argumento, no entanto, deve ser relido à luz de duas premissas: primeiro, o § 12 do art. 195 da Constituição tem função anticascata como decidiu o STF no “caso Unilever” (Tema 756) e não comporta interpretações que reinstalem cumulatividade por via indireta; segundo, no plano infralegal, há disciplina que preserva créditos em hipóteses de aquisição para revenda, o que reforça a necessidade de enquadrar corretamente a natureza econômica do excedente liquidado e evitar que a não utilização integral do insumo se converta em glosa de crédito sem aderência ao regime não cumulativo.
Se o que se liquida no MCP é um direito contratual de consumo, e não a “energia-mercadoria”, o tratamento fiscal deve respeitar essa qualificação, sob pena de produzir custo tributário artificial.
Em conclusão, a controvérsia exige qualificar corretamente o que se passa no MCP. Sem isso, o sistema tributário passa a projetar sobre liquidações contratuais categorias pensadas para circulação de mercadorias, gerando cobrança indevida de ICMS e restrições artificiais ao creditamento de PIS/Cofins.
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